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Activity-Based-Costing in der
Gastronomie
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Die leistungsorientierte Kostenrechnung (so die deutsche Übersetzung
von ABC, häufig wird sie auch mit der Prozeßkostenrechnung gleichgesetzt)
ist von den Harvard-Professoren Robin Cooper und Robert Kaplan entwickelt
worden (ihr Werk in deutscher Übersetzung "Prozesskostenrechnung
als Managementinstrument", siehe auch "Design
of Cost Management Systems"). Sie gingen von Änderungen im industriellen
Bereich aus (der Domäne der klassischen Kostenrechnungssysteme), die
zu Zuständen führen, die denen in der Gastronomie ähnlich
sind:
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Es gibt einen starken Wettbewerb, in dem die Kenntnis der wirklichen
Kosten auch für das operative Management unerläßlich
ist.
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Die den einzelnen Produkten direkt zurechenbaren Lohn- und Materialeinzelkosten
sind nicht mehr von ausschlaggebender Bedeutung (sie betragen unter
50% der Gesamtkosten).
In der Gastronomie wird, statt moderner Verfahren wie dem Activity-Based-Costing
oder Target Costing, vielfach noch die
altvordere Aufschlagskalkulation
angewandt.
Unterschiede zur traditionellen Kostenrechnung
Die leistungsorientierte Kostenrechnung (ABC) konzentriert sich im Gegensatz
zur Aufschlagskalkulation auf die einzelnen Aktivitäten ("Prozesse").
Die
Kosten werden über Aktivitäten zu den Produkten zurückverfolgt.
Aktivitätsorientierte Attribute, wie Speise, Menü, Getränk
oder Gast oder Tisch oder Gruppe oder Event oder Veranstaltungsbesucher,
werden als 'Kostentreiber' genutzt.
Exkurs: Warum ist es in einem 3-Sterne-Restaurant teurer als in
einem Bistro?
Wenn man den Gast als "Kostentreiber" definiert, verursacht ein Gast
in der getränkeorientierten Gaststätte einen Personalaufwand
in Höhe von 1/30 Mitarbeiter (kalkulatorischer Vollzeitmitarbeiter),
in einer speisenorientierten Gaststätte (Bistro, einfaches Restaurant)
in Höhe von 1/20 Mitarbeiter. In einem 3-Sterne-Restaurants beträgt
das Verhältnis von Gästen zu Mitarbeitern hingegen zwei zu eins;
der Arbeitsaufwand ist also zehnmal so hoch wie einem Bistro oder einem
einfachen Restaurant.
Ein 3-Sterne-Restaurants mit 80 Sitzplätzen hat z.B. üblicherweise
einen Geschäftsführer ("directeur"), einen "premier maitre d'hotel",
mindestens zwei "maitre d'hotels", von denen jeder einen "chef de rang"
(Kellner)) anleitet, die von einem oder zwei "commis" assistiert werden.
Außerdem gibt es zwei "sommeliers" (Wein-Kellner)), einen Barmann,
einen Kassierer, einen Toiletten-Service und jemand am Empfang. Die Küchenbrigade
besteht aus 14 bis 20 Mitarbeitern, so dem "chef", einem "sous chef", vier
"chefs de parties" acht "junior chefs".
Vergleiche: Tony Knox: Restaurants,
Cafes, Bistros. The definitions. |
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Ein weiterer bedeutender Unterschied zwischen traditionellen Kostenrechnungssystemen
und Activity-Based Costing ist der Umfang der zu berücksichtigenden
Kostenstellen. Traditionelle Kostenrechnungssysteme verfolgen nur die
Kosten, die innerhalb des Gastronomie-Objektes anfallen (etwa von der Warenanlieferung
bis zum Abkassieren des Gastes). Beim ABC werden dagegen alle Kosten in
den Produktkosten eingeschlossen wie zum Beispiel auch die Kosten von
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Marketing und Verkauf,
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Finanzverwaltung und
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Information und Kommunikation.
Natürlich werden diese Kosten, z.B. des Marketings, auch in herkömmlichen
Kostenrechnungssystemen erfaßt. Es wird aber in traditionellen Kostenrechnungssystemen
darauf geachtet, inwieweit z.B. Produktionsentscheidungen auch geänderte
Marketingkosten induzieren, sondern die Marketing-Kosten werden hingenommen.
Vorteile von Activity-Based-Costing
Das Activity-Based-Costing lenkt den Blick auf langfristige Entwicklungen
und strategische Entwcheidungen wie:
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Produktionssysteme, siehe unsere Seite über Küchenmanagement.
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Bewirtungsformen (Außer-Haus-Lieferung, Catering, Party-Service,
Take Away, Bedienung, Selbstbedienung und Mischformen von Bedienung und
Selbstbedienung, Büffets)
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Rezepturen und Anrichtungsweisen,
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Speise- und Getränkekarte (im Sinne
von Sortiment); d.h. inwieweit hat das Sortiment Auswirkungen auf
die Kosten.
-
Gästetypen und Veranstaltungsarten (Stammgäste,
Laufkunden, Feste wie Hochzeitsfeiern oderWeihnachtsfeiern,
Reisegruppen). Siehe dazu auch unsere Seite über Event-Gastronomie
mit einem höheren Kostenaufwand in der Planungs, Vor- und Nachbereitung.
ABC stellt dem Gastwirt Informationen über die Art, Kosten und Inanspruchnahme
der betrieblichen Funktionen bereit. Damit lassen sich genauere Produktkosten
ermitteln, die man braucht für die
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Festlegung des Sortiments,
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Kalkulation der Preise,
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Entscheidungen über Eigenfertigung oder Fremdbezug,
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Planung von Verkaufsförderungsaktionen,
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Entscheidungen über Rationalisierungen (Anschaffung von Geräten),
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Maßnahmen zur effizienteren Gestaltung des Betriebsablaufes,
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Maßnahmen zur Kostensenkung (Verzicht auf solche Aktivitäten,
die aus der Sicht des Gastes nicht nützlich sind).
ABC ist hingegen nicht geeignet zur Beurteilung der Frage, ob ein gastronomisches
Objekt überhaupt betrieben (errichtet, angepachtet oder aufgegeben)
werden soll. Investitionsrisiken, die Frage einer ausreichenden Profitabilität
des Eigen- oder Gesamtkapitals wie auch des Cash Flows und der Liquidität
eines Objektes werden systematisch verdrängt. Deshalb bedarf es dafür
ergänzender Analysen.
Ermittlung der Prozesskosten
Wie werden nun die Prozeßkosten konkret ermittelt? Ralf Ewert und
Alfred Wagenhofer gehen in ihrem Standardwerk "Interne Unternehmensrechnung"
aus dem Jahre 1995 in vier Schritten vor:
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Ermittlung (etwa durch Interviews der Küchenchefs und Oberkellner)
der
Teilprozesse (besonders der repetitiven Routinetätigkeiten)
und
Verteilung der Kostenarten auf diese Prozesse
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Ermittlung der Kostentreiber (von denen die Leistungsmenge abhängt)
-
Ermittlung der Prozeßkostensätze (z.B. der Personalkosten
des Bedienungspersonals je Mise en Place)
-
Zusammenfassung zu Hauptprozessen (etwa Gesamtkosten je Gast)
Wir stellen am Beispiel einer Kalkulation von
"Tex-Mex-Gerichten" ein stark vereinfachtes Rechenschema vor:
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Als Kostentreiber fungieren die ausgegebenen Speisen.
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Berücksichtigt werden die Kosten der Beschaffung und Lagerung ("Wareneinsatz"),
die Personaleinsatzmenge (für Produktion und Ausgabe der Speise, vereinfacht
drei Intensitäten von 8, 12 und 16 Arbeitsminuten zugeordnet, etwa
leicht, durchschnittlich und kompoliziert herzustellen und anzurichten).
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Die Gemeinkosten werden vereinfacht mit 3,00 DM je Speise angesetzt und
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die Prozeßkosten aus der "Summe der variablen Kosten" und den Gemeinkosten
berechnet. Um sie mit den Zielpreisen ("Verkaufspreise") und den Preisen
vergleichen zu können, die sich bei einer Aufschlagskalkulation ergeben
würden, haben wir die Prozeßkosten incl. Mehrwertsteuer berechnet,
obwohl sie als Teil der Kostenrechnung normalerweise ohne Mehrwertsteuer
angegeben werden.
Je nach nach Kalkulationsverfahren ergebens ich für die Preisstellung
eklatante Unterschiede, die wir an drei Beispielen demonstrieren wollen: |
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Beispiel:
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I
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II
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III
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Wareneinsatz:
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niedrig
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hoch
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hoch
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Personaleinsatz:
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niedrig
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hoch
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niedrig
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Kosten bei
Aufschlagskalkulation:
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3,85 DM
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23,56 DM
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13,30 DM
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Prozesskosten:
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8,93 DM
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16,85 DM
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12,06 DM
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Targetkosten:
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5,90 DM
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17,90 DM
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11,90 DM
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Im Beispiel I verleitet die Aufschlagskalkulation
zu einem Preis (3,85 DM), der unterhalb des erzielbaren Preises (5,90 DM)
liegt, aber nicht ausreicht, einen ausreichenden Beitrag zur Deckung der
Gemeinkosten zu liefern. Falls es sich um ein attraktives Produkt handelt,
geht der Anbieter, der die Aufschlagskalkulation verwendet, mit wehenden
Fahnen (bzw. einem vollen Haus) der Pleite entgegen.
Im Beispiel II verleitet die Aufschlagskalkation zu einem Preis,
der von den Gästen kaum akzeptiert wird (23,56 DM). Besonders fatal
daran ist, daß der erzielbare Preis höher ist als der Preis,
der sich aus der Prozeßkostenkalkulation ergibt (16,85 DM). Die Chance
eines erfolgreichen und profitablen Produktes wird vertan.
Das Beispiel III zeigt ein Produkt, dessen Angebot sowohl aus
der Sicht der Aufschlagskalkulation als auch auf der Basis einer Prozeßkostenkalkulation
nicht angebotsfähig ist, da der erzielbare Preis nicht ausreicht,
die Kosten zu decken.
Die Kalkulationsverfahren legen aber unterschiedliche Alternativen
nahe, das Angebot zu modifizieren:
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Ein Angebotskalkulierer wird kurzfristig den Wareneinsatz verringern, z.B.
die Portionsgröße veringern, weniger hochwertige Zutaten verwenden
oder an der Dekoration sparen. Langfristig kann er nur die durch den Aufschlagskostensatz
repräsentierten Kosten zu reduzieren versuchen.
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Ein Prozesskostenkalkulierer wird außerdem überlegen, preiswerter
einzukaufen, die Herstellung zu rationalisieren, auf Convenience-Artikel
umzusteigen, den Absatz anzukurbeln, damit die spezifischen Gemeinkosten
sinken, oder das Produkt mit anderen Produkten zu bündeln, damit sich
die Gemeinkosten besser verteilen. So könnte man das Produkt nur für
zwei oder mehr Personen ausgeben oder mit einem Vor- oder Nachspeise ("Menü")
oder einem Getränk bündeln oder nur zu Zeiten geringer Auslastung
oder nur bestimmten Gästegruppen anbieten (etwa Kindern, Senioren
oder Stammgäste).
Weitere Informationen online
Bücher
Vergleiche auch unsere Seite zum Thema Kostenrechung
und Controlling in der Gastronomie. |
